About SAFLII
Databases
Search
Terms of Use
RSS Feeds
South Africa: Supreme Court of Appeal
SAFLII
>>
Databases
>>
South Africa: Supreme Court of Appeal
>>
1986
>>
[1986] ZASCA 48
|
|
Nasionale Pers Bpk. v Kommissaris van Binnelandse Inkomste (415/84) [1986] ZASCA 48; [1986] 2 All SA 397 (A) (16 May 1986)
NASIONALE PERS BEPERK
Appellant
en
KOMMISSARIS VAN
BINNELANDSE
INKOMSTE
Respondent
Saaknommer 415/84 mp
IN DIE HOOGGEREGSHOF VAN- SUID-AFRIKA
(
APPeLAFDELING)
In die saak tussen:
NASIONALE PERS BE
PERK Appellant
en
KOMMISSARIS VAN
BINNELANDSE INKOMSTE
Respondent
CORAM
: CORBETT, HOEXTER, HEFER, ARR NICHOLAS et NESTADT
Wn.ARR
VERHOOR
: 13 Maart 1986
GELEWER
:
16 May 1986
UITSPRAAK
HOEXTER, AR
2.
Die appellant is n beherende maatskappy. Die respondent is die Kommissaris
van Binnelandse Inkomste ("die kommissaris"). Die appellant
se boekjaar asook sy
jaar van aanslag vir normale belasting sluit op 31 Maart af. Op 30 September van
elke jaar betaal die appellant
vakansie= bonusse aan sy wêrknemers. In sy
opgawes aan die kommissaris met betrekking tot die jare van aanslag eindigende
onder=
skeidelik op 31 Maart 1980 en 31 Maart 1981 het die appellant by die
berekening van sy belasbare inkomste met 'n beroep op art 11(a)
van die
Inkomstebelastingwet, 58 van 1962, sekere bedrae afgetrek. Hierdie aftrekkings
het verband gehou met vakansiebonusse wat
die appellant onderskeidelik op 30
September 1980 en 30 September 1981 aan sy werknemers sou betaal. In sy aanslae
vir gemelde jare
het die kommissaris die aftrekkings nie toegelaat nie en
gemelde bedrae is by die appellant se belasbare inkomste teruggetel. Teen
die
kommissaris se verwerping van die aftrekkings het
die
3. die appellant by die Kaapse Spesiale Inkomstebelastinghof ("die
Spesiale Hof") appèl aangeteken. Die Spesiale Hof het die
appellant gelyk
gegee maar in die daaropvolgende appèl deur die kommissaris het 'n
voltallige regbank van die Provinsiale
Afdeling Kaap die Goeie Hoop (MUNNIK, RP,
GROSSKOPF & FRIEDMAN, RR) die bevel van die Spesiale Hof tersyde gestel en
die beslissing
van die kommissaris herstel. Met verlof van die Hof
a quo
kom die appellant in hoër beroep.
Die tersaaklike feite word volledig uiteengesit in die eenparige uitspraak
van die Hof
a quo
wat reeds in die hofverslae (1984(4) SA 551 (K);
46
SATC 83)
opgeteken is. Dit is derhalwe onnodig om die feite te herhaal. (Kyk
verder die kommentaar op die beslissing van die Hof benede in
September 1985
uitgawe van die
S A Tax Journal
, vol 1 no 1, van H Vorster
"
Unquantified and defeasible expen
ses
incurred in the production of
income"
bl 1 - 14 en veral op bl 9).
By
4 .
By aanvang van die verrigtinge voor die Spesiale Hof het die geoktrooieerde
rekenmeester wat namens die appellant verskyn het dit
uitdruklik gestel dat by
ooreenkoms tussen die partye -
" the only issue before the Court is
the question of whether or not the expenditure incurred, which has been
claimed, was actually incurred during the year of assessment."
Dit was dan ook die enigste geskilpunt toe die appèl voor die Hof
a
quo
gedien het.
Met byhaling van die beslissing in TT
C 674
16 SATC 235
, het die
Spesiale Hof beslis dat hoewel betaling van die bonusse eers na afloop van die
betrokke belastingjare sou geskied die appellant
se verpligting om sodanige
betalings te maak regtens reeds gedurende die betrokke belastingjare bestaan
het; en dat die aftrekkings
dus geoorloof was. Na die mening van die Hof
a
qu
o het die
Spesiale
5. Spesiale Hof gefouteer deur die aftrekkings as "onkoste
werklik aangegaan" aan te merk, en wel op grond daarvan
dat op 31 Maart in albei betrokke belastingjare daar
onsekerheid geheers het -
"...ten opsigte van die vraag of 'n ver= pligting om bonusse te betaal
inderdaad tot stand sou kom al dan nie." (557 H).
Dit is 'n bekende grondstelling dat, vir doeleindes van art 11(a) van Wet 58
van 1962, onkoste werklik aangegaan is in daardie belastingjaar
waarin
aanspreeklikheid daarvoor regtens ontstaan, en nie (vir geval betaling daarvan
later sou plaasvind) in die belastingjaar waarin
daadwerklike vereffening van
die skuld geskied het nie.Kyk:
Port El
iza
beth Electric Tramway Co v C
I R
1936 CPD 241
op 244,
8 SATC 13
;
Concentra (Pty) Ltd v C I R
1942
CPD 509
op 513,
12 SATC 95
;
Caltex Oil (SA) Ltd v S I R
1975(1) SA 665
(A) op 674 D/E,
37 SATC 1.
Die vereiste dat die onkoste "werklik aangegaan" moet
wees, het egter tot gevolg dat moontlike toekomstige
uitgawes
6.
uitgawes wat bloot as waarskynlik geag word nie ingevolge art 11(a)
aftrekbaar is nie. Alleen onkoste ten opsigte waarvan die belastingbetaler
'n
volstrekte en onvoorwaardelike aanspreeklikheid op die hals gehaal het, mag in
die betrokke belastingjaar afgetrek word. Kyk:
Silke,
S A Income Tax 10
de
uitg. bl 312/3 par 7.5; Meyerowitz & Spiro,
Income Tax in S A
(Perm
vol) bl 215 par 625 en die beslissings daar genoem. 'n Duidelike voorbeeld van
onvoorwaardelike aanspreeklikheid vir onkoste
voor sluiting van 'n belastingjaar
aangegaan maar eers daarna betaalbaar vind mens by
ITC 674
,
supra,
die strekking waarvan in die uitspraak van die Hof benede (op 556G/557E)
bespreek word. In daardie geval is die datum van betaling
van die vakansieloon
tot Desember uitgestel maar die opeisbaarheid daarvan is van geen onsekere
toekomstige gebeurtenis afhanklik
gestel nie. Die reg van die werknemer om in
verhouding tot sy dienstyd 'n vakansieloon te ontvang, was teen 30 Junie 'n
gevestigde
reg en die werkgewer
was
7. was aanspreeklik vir toekomstige betaling van die vakansieloon
wat tct daardie datum reeds opgeloop het. Hierteenoor kan gestel
word die
beslissing in
ITC 969
24 SATC 777
waar, kragtens die gelykluidende
bepalings van Ord 15 van 1942 (SWA), 'n Spesiale Hof die belastingbetaler se
aanspraak op 'n aftrekking
afgewys het (op 787) by onstentenis van bewys dat
gedurende die betrokke belastingjaar -
" the appellant company has completely
subjected itself to a liability, has incurred an absolute and ungualified
legal liability."
Aan die hand van die beginsels hierbo aangedui, het die Hof
a quo
tot
die gevolgtrekking geraak dat die bedrae wat die appellant wou aftrek nie as
onkoste binne die betrokke belastingjare werklik
aangegaan, soos by art 11(a)
van die Wet bedoel, beskou kan word nie.
Voor hierdie Hof is die appèl namens die
appellant
8.
appellant deur mnr
Cilliers
beredeneer. Die appellanb se advokaat het
aangevoer dat die Hof
a quo
se siening van die probleem gebrekkig is
omdat dit op 'n verkeerde uitgangspunt berus. Wat die Hof benede oor die hoof
gesien het,
aldus die argument, is dat die onkoste waaroor die saak gaan nie aan
'n individuele diensverhouding met 'n enkele werknemer gekoppel
is nie maar dat
dit, soos die advokaat dit gestel het, "oor 'n hele bevolking diensnemers
versprei is". Op hierdie breë en meer
realistiese siening van die saak, so
het mnr
Cilliers
betoog, sou dit heel kunsmatig wees om die onkoste
anders as 'n onafwendbare "kommersiële werklikheid" te bestempel. Wat
betref
hierdie argument is in die verbygaan 'n paar algemene opmerkings nodig.
Eerstens dien miskien gemeld te word dat voor die Spesiale
Hof geen getuienis
omtrent die getal werknemers in diens van die appellant aangevoer is nie. In die
tweede plek val dit onmiddellik
op dat die benadering waarvoor die appellant se
advokaat hom beywer in die praktyk
onsekerheid
9.
onsekerheid en verwarring in die hand sou werk. Dit sou by die toepassing van
die bepalings van art 11(a) meebring dat een rigsnoer
by die geval van 'n
belastingbetaler met 'n aansienlike werkerskorps aangewend word en heeltemal 'n
ander rigsnoer by die geval van
'n belastingbetaler wat 'n enkele werknemer in
sy diens het. Dit is m i onnodig om hieroor verder uit te wei. In werklikheid
het
die appellant die verbintenisse met sy werknemers nie kollektief maar suiwer
individueel aangegaan en sodanige verbintenisse kan
nie goedsmoeds bymekaar
gegooi word nie. Kumulatief beskou is die appellant se aanspreeklikheid teenoor
sy werknemers as 'n groep
om 'n vakansiebonus aan hulle te betaal niks meer nie
as die aggregaat van die verbintenisse wat die appellant met al sy individuele
werknemers aangegaan het. Waar die betaling van 'n jaarlike bonus aan
werknemersaan 'n voorwaarde onderhewig is, kan in die algemeen
aanvaar word dat
hoe groter die getal werknemers hoe sterker die kanse dat die werknemer aan
die
10.
die einde van die jaar een of ander bedrag as 'n bonus wel sal moet betaal.
Maar die getal werknemers raak nie die aard en wese van
die werkgewer se
voorwaardelike aanspreeklik= heid ten opsigte van die betaling van die bonus
nie. Dit is in die lig van hierdie
oorwegings dat mnr
Cillie
rs se
voorstel gedurende sy repliek - 'n terugverwysing van die saak na die Spesiale
Hof met die oog op inwinning van getuienis i
v m die getal werknemers in diens
van die appellant ten tyde van die betrokke belastingjare - benader moet word.
Na my oordeel steek
daar geen besondere verdienste in die voorstel nie.
Voorts het die appellant se advokaat sterk gesteun op die bepalings van die
diensreglement waarvolgens amptenare wat minder as 'n
volle jaar diens voltooi
'n
pro rata
- verminderde bonus ontvang. Uit hoofde hiervan is in
bedenking gegee dat 'n werknemer met elke maand se diens wat hy voor 31 Maart
aan die appellant lewer sy
aanspraak
11.
aanspraak op die vakansiebonus verstewig en dat hy sodoende (as ek die
argument reg begryp) by stukkies en brokkies 'n gevestigde
reg ten opsigte van
die bonus verkry. Met die oog op die kernfeit in die saak dat 'n bonus betaal
word alleen aan 'n amptenaar wat
op 31 Oktober in diens van die appellant is,
het ook hierdie argument na my mening min om die lyf.
Met betrekking tot die toelaatbaarheid van nie-kapitale aftrekkings van die
belasbare inkomste van die belastingbetaler toon die hoofinhoud
van die
Inkomstebelasting= wetgewing van Australië 'n breë ooreenkoms met die
desbetref= fende bepalings van art ll(a)
van ons eie Wet. By beoordeling van
sommige van die argumente wat in die onder= hawige appèl namens die
appellant opgewerp
is, is die benadering van 'n voltallige regbank van die High
Court of Australia in die gelyksoortige saak van
Federal C
om
missioner
of Taxation v James Flood (Pty) Ltd
[1953] HCA 65
;
(1953) 88 CLR 492
insiggewend.
4
insiggewend. In hierdie geval was die diensvoorwaardes van die werknemers by
die belastingpligtige se besigheid deur 'n industriële
toekenning bepaal.
Daarkragtens was die werknemer verplig om aan elke werknemer wat vir 'n
onafgebroke dienstyd van twaalf maande
gewerk het 'n jaarlikse verloE toe te
staan en om hom in verband daarmee 'n vakansieloon te betaal. In bepaalde
omstandighede egter
(soos bv die werknemer se dood of sy ontslag weens
wangedrag; of 'n staking van werkers; of die vervreemding van die besigheid deur
die werkgewer aan 'n derde) sou selfs 'n werknemer wat twaalf maande onafgebroke
gewerk het geen aanspraak op jaarlikse verlof en
die daarmee gepaardgaande
vakansieloon gehad het nie. Die werkgewer se belastingjaar het op 30 Junie
afgesluit. Ten opsigte van werknemers
wat op gemelde datum nog nie die
voorgeskrewe 12 maande uitgedien het nie het die werkgewer by die berekening van
sy belasbare inkomste
'n bedrag verteenwoordigende vakansielone afgetrek.
Hierdie
bedrag
13.
bedrag was gelykstaande aan 'n breukdeel van die
volle vakansieloon wat die werknemers in die daaropvolgende belastingjaar by
voltooiing
van die voorgeskrewe dienstyd van 12 maande geregtig sou wees, welke
breukdeel bepaal is deur die verhouding waarin die getal maande
van daadwerklike
diens voor Junie 1947 tot die hele tydperk van 12 maande gestaan het. Die High
Court beslis dat aangesien daar by
afsluiting van die belastingjaar op 30 Junie
1947 slegs 'n gedeelte van die voorgeskrewe dienstermyn van 12 maande uitgedien
is,
daar dienaangaande geen "loss or outgoing", soos bedoel by art 51(1) van die
Income Tax Assessment Act 1936 - 1947 van Australië,
aangegaan is nie. In
die loop van die eenparige uitspraak word (op bl 507/8) die volgende opmerkings
gemaak wat by uitstek op die
feite van die onderhawige geval toepaslik is:-
"It is one thing to say that it is not
necessary for the purposes of s 51(1), that
an actual disbursement should have taken place.
It is another thing to say that in the present
case
14.
case the taxpayer had incurred a loss or outgoing in the year of income in
respect of the pay of its men during the annual leave to
be taken in the ensuing
accounting period by employees whose service had not as yet qualified them for
annual leave. In respect of
those employees there was no
debitum in praesenti
solvendum in futur
o. There was not an accrued obligation, whether absolute
or defeasible. There was at best an inchoate liabilityin process of accrual
but
subject to a variety of contingencies. It may be true, that regarding the labour
employed as a whole, the accrual of an amount
of the order claimed had, by 30
June 1947, become predictable . with certainty. But that is not the test."
Kyk verder:
RACV Insurance (Pty) Ltd v Federal Commissione
r
of
Taxation
(Supreme Court of Victoria 1974) vol
4 ATR 610
;
Nilsen
Development Laboratories (Pty) Ltd v Federal Commissione of Taxation
(High
Court of Australia 1981, Full Court) vol
[1981] HCA 6
;
11 ATR 505.
Sowel in die Hof
a quo
as in hierdie Hof was 'n verdere twispunt
tussen die partye of die voorwaarde waaraan
die
15. die appellant se verpligting om 'n vakansiebonus te betaal,
onderworpe is 'n opskortende dan wel 'n ontbindende voorwaarde daarstel.
Die
appellant se advokaat het ter oorweging gegee dat dit 'n ontbindende voorwaarde
is terwyl mnr
Foxcroft
, wat die appèl namens die kommissaris
behartig het, betoog het dat die voorwaarde suiwer opskortend van aard is. Vir
'n heldere
bespreking van die (in die praktyk soms duistere) skeidslyn tussen
hierdie twee verskyningsvorms kyk: P M Nienaber, "
Opskortende of ontbindende
voorwaarde?
" 1967 THRH bl 353/362. Op bl 356 word die wesensverskil tussen
die twee kernagtig en na my beskeie mening raak in die volgende woorde
opgesom
-
"Opsommenderwys kan gesê word dat by sowel die opskortende as die
ontbindende voorwaarde die voortbestaan van die verbintenis
afhanklik gestel
word van 'n toekomstige onsekere gebeur= tenis. Die verskil is hierin geleë
dat 'n verbintenis onderworpe is
aan 'n opskortende voorwaarde wanneer die
opeisbaarheid van die prestasie uitgestel en afhanklik gestel is van die
toekomstige onsekere
gebeurtenis, terwyl die
verbintenis
16.
verbintenis aan 'n ontbindende voorwaarde onderworpe is wanneer die prestasie
onmiddellik opeisbaar is, maar die voortbestaan van
die verbintenis, met die
daarmee gepaard gaande opeisbaarheid van die prestasie (indien prestasie nog nie
gelewer is nie), of die
voortgesette aanspraak op die prestasie (indien
prestasie reeds gelewer is), afhanklik gestel is van 'n toekomstige onsekere
gebeurtenis."
Op bl 359 word aan die hand van praktiese voorbeelde deur die belese skrywer
verder aangetoon dat in dieselfde kontrak sowel opskortende
as ontbindende
voorwaardes -
"... aan die kapstok van een en dieselfde onsekere toekomstige
gebeurtenis"
gehang kan word.
In die onderhawige geval is die kwalifikasie aan die diensreglement toegevoeg
waarvolgens 'n bonus betaal word alleen aan amptenare
wat nog op 31 Oktober in
diens van die appellant is, klaarblyklik 'n opskortende voorwaarde. Die
inwerking= treding van die verbintenis
word hier afhanklik gestel van
die
17. die voorwaarde en p
endente conditione
is die prestasie
(betaling van die bonus) nie opeisbaar nie. In weerwil hiervan en ingevolge die
appellant se interne administratiewe
reëlings word amptenare reeds op 30
September die bonus betaal Hierdie vervroegde betaling moet beskou word as 'n
bloot voorwaardelike
prestasie deur die appellant waarby die verstandhouding (en
trouens ook die by die diensreglement -uitgespróke bedoeling)
is dat die
volle bonusbetaling teruggevorder sal word van 'n amptenaar wat na betaling
daarvan maar voor 31 Oktober die appellant
se diens verlaat. Dit lê
eweseer voor die hand, so meen ek, dat die voorwaarde rakende die appellant se
vroegtydige lewering
(d w s betaling op 30 September i p v 31 Oktober) 'n
ontbindende voorwaarde is. Die gevolg van die onderneming om n bonus te betaal
tree reeds op 30 September in werking maar die weeropheffing van daardie gevolg
word afhanklik gestel van dieselfde onsekere toekomstige
gebeurtenis:
voortgesette dienslewering deur die werknemer tot 31 Oktober. Dit is in die
onderhawige saak
egter
18.
egter onnodig om die betrokke voorwaardes 'n presiese
juridiese etiket om
te hang. Oorheersend is die feit dat die toekomstige onsekere gebeurtenis
waarvan die inwerkingtreding van die
betrokke gevolge afhanklik gestel is hier
'n gebeurtenis is wat buite die belastingbetaler se belastingjaar val.
Onderhewig aan die
voorbehoud hieronder aangestip, gaan ek met eerbied akkoord
met die volgende opmerking van FRIEDMAN, R (op 556 B/D):-
"Of die voorwaardes ontbindend of opskortend is, is nie relevant nie. Wat wel
relevant is, is dat wanneer die state op 31 Maart opgestel
word, daar nie met
sekerheid in die geval van enige amptenaar - behalwe diegene wat op daardie
datum aftree of wie se dienste op
daardie datum weens reorganisasie of
swangerskap (in die. geval van vroulike werknemers) beëindig word
-vasgestel kan word of
respondent (d w s die appellant in hierdie Hof) werklik
verplig is om betaling op 30 September te maak nie. Sodanige verpligting
is aan
die voorwaardes onderhewig dat die betrokke amptenaar nie voor 30 September
respondent se diens vrywillig verlaat en dat sy
diens nie weens wangedrag voor
daardie datum beëindig word nie."
Wat
19.
Wat hier gekwalifiseer moet word is die volgende: Met inagneming van die feit
dat betaling op 30 September geskied, en afgesien van
die uitsonderingsgevalle
(nl aftrede weens ouderdom of swak gesondheid, swangerskap, of hervorming van
die appellant se bedrywighede)
kan die antwoord op die vraag of die appellant
regtens verplig is al dan nie om aan 'n werknemer 'n vakansiebonus te betaal,
verstrek
word eers op 31 Oktober en nie op 30 September nie. 'n Dergelike
regstelling is ook nodig waar die Hof a
quo
in sy uitspraak (op 556 F)
sê:
"Of 'n verpligting ontstaan om 'n bedrag te
betaal kan eers op 30 September
vasgestel word wanneer sekerheid ontstaan insake die gemelde
voorwaardes."
Ingevolge art 82 van Wet 58 van 1962 het die appellant die las gedra om te
bewys dat die kommissaris se beslissing om die aftrekkings
af te wys verkeerd
is.
Dit
20.
Dit blyk geensins dat die kommissaris tot 'n verkeerde
gevolgtrekking geraak het nie, en na my oordeel was die beslissing van die
Hof
a quo
volkome korrek.
Die appèl word met koste afgewys.
G G HOEXTER, AR
CORBETT, AR )
HEFER, AR )
NICHOLAS, wn AR ) Stem saam
NESTADT, wn AR )